復(fù)習(xí)指導(dǎo)：基于TOC理論的項(xiàng)目成本管理

　　一、引言

　　限制理論TOC（theory of constraints）是以色列學(xué)者Goldratt博士在1984年最先提出，目前已被應(yīng)用到生產(chǎn)、營(yíng)銷和技術(shù)管理等領(lǐng)域。是由20世紀(jì)80年代初他開(kāi)創(chuàng)的優(yōu)化生產(chǎn)技術(shù)OPT（optimized production technology）的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的。在限制理論中，最基本的假設(shè)為生產(chǎn)銷售系統(tǒng)中存在瓶頸（bottleneck），而此瓶頸決定了生產(chǎn)系統(tǒng)的產(chǎn)出速率。Goldratt把TOC引入項(xiàng)目管理，并提出了一種關(guān)鍵鏈（Critical Chain）的管理思想。

　　在80年代后期，OPT曾在我國(guó)有所介紹，它已/泛普軟件-工程項(xiàng)目管理系統(tǒng)/與MRP、JIT相并為第三種先進(jìn)作業(yè)管理技術(shù)。20年后，以O(shè)PT為背景發(fā)展的TOC，其內(nèi)容是由兩個(gè)不同因素所構(gòu)成：一個(gè)是著眼于改善系統(tǒng)瓶頸，追求貢獻(xiàn)利潤(rùn)最大的生產(chǎn)改善方法；另一個(gè)是稱之為思考程序（Thinking Process，TP）的方法。思考程序是針對(duì)根深蒂固的對(duì)立的某復(fù)雜問(wèn)題提出非妥協(xié)性的突破（breakthrough）方案。Goldratt博士是從1980年后半期開(kāi)始對(duì)思考程序進(jìn)行開(kāi)發(fā)，在1994年出版的《并非運(yùn)氣》（It‘s Not Luck）寫(xiě)到TOC不僅適用于制造業(yè)的營(yíng)銷和方針約束等這些生產(chǎn)以外的問(wèn)題，也適用于解決服務(wù)業(yè)和美國(guó)軍隊(duì)等很多組織中的問(wèn)題。此外TOC還被應(yīng)用于貢獻(xiàn)利潤(rùn)會(huì)計(jì)和項(xiàng)目管理中。TOC方法不僅在美國(guó)，而且也引起世界范圍的重視。相對(duì)于歐美國(guó)家，我國(guó)對(duì)TOC的研究要遲許多。

　　1997年，TOC方法已經(jīng)應(yīng)用到項(xiàng)目管理的兩個(gè)方面。一是一種單一項(xiàng)目的計(jì)劃，以減少項(xiàng)目周期并簡(jiǎn)化項(xiàng)目控制。Goldratt寫(xiě)了一本《目標(biāo)》的書(shū)來(lái)推銷限制理論概念。并且在另一本著作《關(guān)鍵鏈》（Critical Chain）中的最后一章（第24章），還提到了TOC 在安排并行項(xiàng)目的共享資源方面的應(yīng)用。

　　TOC除了應(yīng)用于項(xiàng)目的有限資源安排，還能被應(yīng)用于項(xiàng)目的成本管理和項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理中，約束理論認(rèn)為系統(tǒng)遇到的問(wèn)題經(jīng)常來(lái)自于系統(tǒng)中的少數(shù)瓶頸。改善系統(tǒng)只需改善系統(tǒng)的瓶頸，不需改善系統(tǒng)的所有環(huán)節(jié)。改善非瓶頸的環(huán)節(jié)對(duì)增進(jìn)系統(tǒng)的能力是不起作用的，是對(duì)企業(yè)資源（含時(shí)間資源）的浪費(fèi)。這些少數(shù)的瓶頸形成了企業(yè)經(jīng)營(yíng)系統(tǒng)的關(guān)鍵鏈。本文將試圖探討TOC在項(xiàng)目成本管理中的應(yīng)用。

　　二、項(xiàng)目成本管理的傳統(tǒng)模式局限性分析

　　項(xiàng)目的成本管理是項(xiàng)目能否按照批準(zhǔn)的預(yù)算完成的基本保證。傳統(tǒng)項(xiàng)目成本管理主要包括成本預(yù)測(cè)、成本計(jì)劃、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核幾個(gè)方面的內(nèi)容。這種項(xiàng)目管理模式盡管已經(jīng)很成熟，得到了廣泛應(yīng)用，但筆者認(rèn)為，該模式由于將項(xiàng)目成本管理看作是一個(gè)靜態(tài)的過(guò)程，與其動(dòng)態(tài)多變的特點(diǎn)有悖，從而不可避免的出現(xiàn)以下缺陷：

　?。ㄒ唬┎捎脗鹘y(tǒng)項(xiàng)目管理模式，項(xiàng)目經(jīng)理往往把重點(diǎn)放在節(jié)省預(yù)計(jì)成本與投資成本上，而沒(méi)有考慮到項(xiàng)目的限制因素（如：投資決策是否再買一臺(tái)機(jī)器或雇傭更多的員工）。這樣就可能導(dǎo)致原材料不足、庫(kù)存堆積、延誤工期等現(xiàn)象。

　　（二）采用傳統(tǒng)模式的管理者往往追求局部效益最佳（例如：進(jìn)度計(jì)劃中優(yōu)先安排獲利最多的產(chǎn)品，獲利最少在最后），他們認(rèn)為這些標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)與凈利潤(rùn)或投資回報(bào)率相關(guān)。但這些標(biāo)準(zhǔn)只能衡量生產(chǎn)局部的某一種產(chǎn)品所花的成本，或者成本偏差。這顯然與全局優(yōu)化的目標(biāo)相脫節(jié)。

　?。ㄈ┯捎趥鹘y(tǒng)項(xiàng)目成本管理模式的靜態(tài)性和進(jìn)程一次性的特點(diǎn)，使得管理無(wú)法體現(xiàn)“全員參與”的基本要求。由于初期成本計(jì)劃往往由項(xiàng)目經(jīng)理決定，成本的評(píng)估也是由專業(yè)成本/泛普軟件-工程項(xiàng)目管理系統(tǒng)/管理人員完成，無(wú)法切實(shí)收集到實(shí)際過(guò)程中來(lái)自各個(gè)部門、項(xiàng)目實(shí)施各個(gè)階段的成本反饋意見(jiàn)，從而無(wú)法做到真正的成本監(jiān)控。而且初期就有可能出現(xiàn)成本超支的現(xiàn)象。如果仍然按照原有的措施進(jìn)行成本管理，其效果也是可想而知的。

　　三、利用TOC優(yōu)化項(xiàng)目成本管理

　　根據(jù)限制理論，任何系統(tǒng)或組織的強(qiáng)弱應(yīng)該是決定于最弱一環(huán)，而不是最強(qiáng)的一環(huán)。因此任何改善應(yīng)該從最弱的一環(huán)下手，其余的改善只是加重這個(gè)環(huán)的重量，對(duì)于環(huán)的強(qiáng)度 （整個(gè)系統(tǒng)或組織的產(chǎn)出）卻沒(méi)有幫助。因此傳統(tǒng)上強(qiáng)調(diào)局部最佳化 （Local Optimal） 的績(jī)效評(píng)估，無(wú)助于整體最佳化 （Global Optimal），并且對(duì)團(tuán)隊(duì)合作 （Team Work） 有極大的破壞。組織的單位或資源是相互依賴關(guān)系，可以用鏈條 （Chain） 來(lái)形容組織，一個(gè)組織是一條鏈條，由許多環(huán) （Link） 組成，環(huán)環(huán)相扣，各有不同的功能。管理者絕對(duì)不能“根據(jù)局部影響來(lái)做評(píng)估”，管理者唯有“根據(jù)整體影響來(lái)做評(píng)估”才能保護(hù)產(chǎn)出。關(guān)鍵是每個(gè)局部行為與決策對(duì)組織整體會(huì)有什么影響，必須把每個(gè)局部行為和決策連結(jié)到組織的利潤(rùn)、投資報(bào)酬率上等，看看它對(duì)整體的影響。限制理論應(yīng)用在項(xiàng)目成本管理中，持續(xù)改善五個(gè)專注步驟，可把每個(gè)局部行為和決策連結(jié)到組織的整體利益上，核心步驟如下：

　　步驟一：找出瓶頸。最弱的一環(huán)是瓶頸，瓶頸資源無(wú)法應(yīng)付市場(chǎng)需求，通過(guò)加強(qiáng)最弱的環(huán)以打破瓶頸（如投資決策再購(gòu)買一部機(jī)器或雇傭更多的員工 ）。需要強(qiáng)調(diào)的是，在此步中不考慮打破瓶頸，只是確認(rèn)瓶頸即可。

　　步驟二：徹底利用約束條件。通過(guò)尋找方法實(shí)現(xiàn)瓶頸效率最大化，由此可挖掘項(xiàng)目的潛力，設(shè)法讓現(xiàn)有的資源擠出最多產(chǎn)能，例如在美國(guó)采用TOC的很多企業(yè)里，進(jìn)行這一活動(dòng)可挖掘30％以上的潛在能力，但是，這一活動(dòng)都應(yīng)以不增加總經(jīng)費(fèi)和投資而增加貢獻(xiàn)利潤(rùn)為目的。

　　步驟三：其它的環(huán)節(jié)都要支持步驟二所做的決定 （全力支持），即約束條件以外的環(huán)都要從屬于約束條件，這些環(huán)節(jié)必須全力支持在步驟二所做的決策，不可根據(jù)局部影響來(lái)做評(píng)估，不要有非最弱環(huán)節(jié)“開(kāi)動(dòng)率接近100％的想法”。做到此為止，不要多做，因?yàn)槿绻嘧?，成本?huì)毫無(wú)理由地上升。限制理論稱第三步驟以績(jī)效評(píng)估為目的：是激勵(lì)個(gè)人或每個(gè)單位去做對(duì)整體有利的事情，同心協(xié)力配合達(dá)成組織的績(jī)效，因此要做到第三個(gè)步驟，組織的績(jī)效評(píng)估則必須做改變。

　　步驟四：提升約束條件的能力。要盡可能徹底利用約束條件，只有不能再提高能力時(shí)，才以投資來(lái)提高能力。若要增加強(qiáng)度，此時(shí)則可再買一部機(jī)器、加班或雇傭更多員工。

　　步驟五：重新回到步驟一，重新找出另一個(gè)限制，限制在步驟四被打破了，不可停留在此步驟。因?yàn)楫?dāng)瓶頸被打破后，經(jīng)過(guò)一段時(shí)間，可能不再是瓶頸。此時(shí)必須重新回到步驟一，重新找出另一個(gè)限制，如果不重新評(píng)估，這些程序本身就會(huì)變成限制。

　　限制管理稱這五個(gè)步驟為持續(xù)改善五個(gè)專注步驟，這五個(gè)步驟是指南針，把局部行為和決策連結(jié)到組織的利潤(rùn)上。然而使用成本分?jǐn)偩褪钦`導(dǎo)評(píng)估產(chǎn)品或服務(wù)的真正原因，若能持續(xù)應(yīng)用五個(gè)專注步驟，對(duì)產(chǎn)品或服務(wù)的評(píng)估，能將局部行為和決策與組織利潤(rùn)有效連接，將可確保該項(xiàng)目更賺錢的目標(biāo)。

　　四、應(yīng)用

　　假定某紡織公司共生產(chǎn)甲、乙兩種產(chǎn)品。市場(chǎng)對(duì)于這兩種產(chǎn)品的需求假設(shè)/泛普軟件-工程項(xiàng)目管理系統(tǒng)/為相對(duì)穩(wěn)定的[7]，可預(yù)測(cè)未來(lái)兩年的需求沒(méi)有變化。對(duì)于每種產(chǎn)品目前每周的需求量是80個(gè)單位。每周營(yíng)業(yè)費(fèi)用為$4200.生產(chǎn)兩項(xiàng)產(chǎn)品時(shí)都使用A、B、C、D四部機(jī)器。每個(gè)機(jī)器每周所能提供的產(chǎn)能為40小時(shí)。

　　表1   機(jī)器生產(chǎn)甲、乙兩種產(chǎn)品的狀況

　　現(xiàn)假設(shè)該公司要決策生產(chǎn)甲、乙兩種產(chǎn)品的優(yōu)先次序。

　　（一）傳統(tǒng)計(jì)算方法

　　甲產(chǎn)品每單位完工利益＝$50－$（10＋5）＝$35    甲產(chǎn)品完工利益＝35×80＝$2800乙產(chǎn)品每單位完工利益＝$60－$（5＋5）＝$50     乙產(chǎn)品完工利益＝50×80＝$4000

　　按照傳統(tǒng)的理論，管理者傾向于生產(chǎn)和銷售單位邊際貢獻(xiàn)最大的產(chǎn)品（乙產(chǎn)品）。

　　因乙產(chǎn)品每單位需B機(jī)器時(shí)間30分鐘，生產(chǎn)80個(gè)單位乙產(chǎn)品將使B機(jī)器用去2400分鐘。因此，按照傳統(tǒng)方法，生產(chǎn)組合為優(yōu)先生產(chǎn)乙產(chǎn)品80個(gè)單位，甲產(chǎn)品0個(gè)單位。乙產(chǎn)品每單位完工利益為$50，因此80單位乙產(chǎn)品完工利益$4000，減營(yíng)業(yè)費(fèi)用$4200之后，凈損失$200.因此傳統(tǒng)上采用歸納成本法以及產(chǎn)品成本及毛利分析方法，使公司產(chǎn)生虧損。

　?。ǘ㏕OC分析成本

　　由最后一欄結(jié)果，可知欲滿足市場(chǎng)全部需求，則B機(jī)器加工產(chǎn)品每周需要3600分鐘，但B機(jī)器每周僅能供應(yīng)2400分鐘，因此B機(jī)器為該項(xiàng)目的瓶頸，如未妥善管理及控制，則可能使項(xiàng)目中斷。

　　TOC理論的焦點(diǎn)是使有效產(chǎn)出最大化，有效產(chǎn)出＝凈銷售收入－直接材料成本。在任何一個(gè)系統(tǒng)中，有效產(chǎn)出是由一個(gè)或幾個(gè)約束因素所限制（包括內(nèi)部的和外部的）。管理工作的任務(wù)就是消除約束因素。在作決策時(shí)，非約束因素應(yīng)服從約束因素。

　　從表3可以看出，甲產(chǎn)品應(yīng)為較為有利的產(chǎn)品，因此應(yīng)先生產(chǎn)甲產(chǎn)品， B機(jī)器剩余時(shí)間則分配于乙產(chǎn)品生產(chǎn)。B機(jī)器全部生產(chǎn)時(shí)間2400分鐘，生產(chǎn)80單位甲產(chǎn)品用去1200分鐘，剩下的1200分鐘可生產(chǎn)乙產(chǎn)品，因生產(chǎn)每一件乙產(chǎn)品需B機(jī)器30分鐘，故可生產(chǎn)乙產(chǎn)品40單位?？偼旯だ婵捎?jì)算為：甲產(chǎn)品$2800（$35×80），乙產(chǎn)品$2000（$50×40），合計(jì)$4800，減去營(yíng)業(yè)費(fèi)用$4200后，凈利潤(rùn)$600.

　　表2    有效產(chǎn)出與有效產(chǎn)出率計(jì)算表

　　表3    表示分別應(yīng)用約束理論和傳統(tǒng)理論確定的產(chǎn)品組合所能創(chuàng)造的凈利潤(rùn)

　　由此可以得出，利用限制理論的方法分析，把解決問(wèn)題的關(guān)鍵點(diǎn)放在最主要的矛盾上。限制因素因時(shí)而異，應(yīng)注意環(huán)境的變遷及限制因素的轉(zhuǎn)變。作為管理者不能讓自己的思維慣性成為約束因素，當(dāng)情況變化時(shí)管理者也應(yīng)做出相應(yīng)的變化。

　　五、結(jié) 語(yǔ)

　　TOC管理（關(guān)鍵鏈安排）已經(jīng)延伸到多項(xiàng)目管理領(lǐng)域，能夠?qū)崿F(xiàn)整體分配和共同享用重要資源。然而，因?yàn)門OC理論跟傳統(tǒng)的追求局部最佳，達(dá)成整體最佳的管理思維有相當(dāng)大的差異，以它為基礎(chǔ)的項(xiàng)目管理觀念并不是完全能夠被管理者接受，因此如果項(xiàng)目管理能引入此觀念，管理者將能克服只追求局部最佳沒(méi)有達(dá)成整體最佳的弊端。

　　抓住項(xiàng)目的制約因素，運(yùn)用TOC處理問(wèn)題的步驟，項(xiàng)目的高成本、趕工、超支、延工及物料短缺的困擾，都會(huì)迎刃而解。

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