營改增吹響減稅號角

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企業(yè)向國家納稅，是應盡的社會責任義務。對于企業(yè)自身來說，讓企業(yè)不交稅或少交稅是促進企業(yè)自身發(fā)展的一種政策優(yōu)惠，體現(xiàn)了國家對企業(yè)的扶持和關心。隨著國民經(jīng)濟迅速崛起，高新技術(shù)企業(yè)增多，社會經(jīng)濟結(jié)構(gòu)也發(fā)生了重大變化。對此，國家應當對稅收制度進行結(jié)構(gòu)性調(diào)整，進一步使稅金結(jié)構(gòu)科學化、合理化，減少企業(yè)稅費，從財政的角度對企業(yè)納稅提供優(yōu)惠的經(jīng)濟政策，提升企業(yè)發(fā)展?jié)摿透偁幠芰Α?/p>

2011年11月16日，財政部、國家稅務總局發(fā)布了《關于印發(fā)營業(yè)稅改增值稅試點方案的通知》（財稅〔2011〕110號）和《關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔201 1 〕1 1 1號），開啟營業(yè)稅改增值稅的結(jié)構(gòu)性調(diào)整；2012年7月25日，國務院常務會議決定：自2012年8月1日起將“營改增”試點范圍再次擴大至北京等10個省市。根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅繳納與“營改增”的政策分析，實施“營改增”后，施工企業(yè)將獲得較大的減稅收益。

營業(yè)稅的運行實例分析

工程建設項目本身是一種特殊的商品，投資人或項目法人通過招標向承包人和特定的供應商進行采購，也是開展項目建設的特種經(jīng)營活動。按照國家稅法的規(guī)定，經(jīng)營者須向國家交納營業(yè)稅，這種營業(yè)稅通過承包人進行轉(zhuǎn)移支付。下文以公路工程建設項目為例分析當前營業(yè)稅運行情況。

《公路工程基本建設項目概算預算編制辦法》中的稅金計算方法。在2008年1月1日實施的中華人民共和國行業(yè)標準《公路工程基本建設項目概算預算編制辦法》（JTG B06-2007）中，規(guī)定稅金按下列方法計算列入概算和預算：

計算公式：

綜合稅金額=（直接費+間接費+利潤）×綜合稅率

對于納稅地點在市區(qū)的企業(yè)，綜合稅率為3.41%；納稅地點在縣城、鄉(xiāng)鎮(zhèn)的企業(yè)，綜合稅率為3.35%；納稅地點不在市區(qū)、縣城、鄉(xiāng)鎮(zhèn)的企業(yè)，綜合稅率為3.22%。在稅金中，除營業(yè)稅外，還包含有城市建設稅與教育費附加，同時在項目概、預算表中單列了稅金項目。

標準招標文件范本對稅金的描述。在公路相關的招標文件范本中，也明確規(guī)定了承包人應得到支付工程價款或酬金中應包含有稅金部份，營業(yè)稅是稅金的主要組成部分。

98年版《公路工程國內(nèi)招標文件范本》為了保持與“概、預算編制辦法”的一致性和方便投資人向國家代扣代繳稅金，在工程量清單100章專門列出了一個稅金的支付項目，作為承包人建安費支付的組成項目。隨著清單支付的便利和招標競價的要求，交通部2003版《公路工程國內(nèi)招標文件范本》和2009年8月1 日開始施行的《公路工程標準施工招標文件》不再將稅金作為一個獨立的支付項，而是把稅金攤?cè)氲矫恳粋€支付項下的單價中，并在工程量清單投標報價說明中進行闡述：“工程量清單中有標價的單價和總額價均已包括為實施和完成合同工程所需的勞務、材料、機械、質(zhì)檢（自檢）、安裝、缺陷修復費、管理、保險、稅費、利潤等費用，以及合同明示或暗示的所有責任、義務和一般風險。”具體的項目招標文件闡述為：“工程量清單中有標價的單價和總額價均已包括為實施和完成合同工程所需的勞務、材料、機械、質(zhì)檢（自檢）、安裝、缺陷修復費、管理、保險、稅費、利潤等費用，以及合同明示或暗示的所有責任、義務和一般風險。承包人因承包本合同工程需繳納的一切稅費均由承包人承擔，并含在所報列單價和總價內(nèi)，其中應計入建筑安裝工程造價的營業(yè)稅、城市建設維護稅及教育附加稅，此三項綜合稅率為3.24%，業(yè)主統(tǒng)一代扣代繳，除此之外其它一切稅費
由承包人承擔并支付。”

2008年12月25日開始施行的《中華人民共和國交通運輸部公路工程施工監(jiān)理招標文件范本》（交質(zhì)監(jiān)發(fā)〔2008〕557號）中，合同條款規(guī)定了監(jiān)理服務費用組成項目單列“利潤和稅金”項。

自2011年3月1日開始施行的《中華人民共和國交通運輸部公路工程標準勘察設計招標文件》（交公路發(fā)〔2010〕742號）清單說明中明確：“設計人應按照國家有關工程建設標準強制性條文和交通運輸部有關標準、規(guī)范、規(guī)程、定額、辦法、示例等要求的內(nèi)容和深度，開展本招標項目的勘察設計工作，并將勘察設計費計入相應的報價項目中。‘報價清單’所列的報價，應包括測量、勘察、測試、設計、專題研究等為完成本招標項目勘察設計全過程的一切費用，包括按合同規(guī)定應完成的勘察設計費和后續(xù)服務費（招標配合和施工配合）、各種會議的會務費用以及咨詢、利潤、稅金等與此有關的一切費用。”

在材料與設備的招標文件中，均分別列明買賣雙方均承擔各自的稅費，同時也明確賣方的報價中應包含賣方按規(guī)定繳納的稅費或賣方的稅費由賣方自行繳納。

繳納營業(yè)稅情況下施工企業(yè)重復支出稅金的問題

施工企業(yè)既有銷售收入即建安費，也有成本支出，如材料、設備、機械采購與勞務費用支付等。在撥付建安費時，營業(yè)稅的繳納方式是由項目法人統(tǒng)一扣除上繳稅務機關或由企業(yè)自行繳納。營業(yè)稅以銷售總額為稅基，不能核減采購的材料中已包含的稅款。這相當于施工企業(yè)要多拿出供應商繳納稅金的資金作為項目成本，從而減少了利潤與企業(yè)發(fā)展空間。在一些項目中，為了避免企業(yè)重復支出稅金，項目法人往往通過提高甲供材料價格，降低建安綜合單價或工、料、機計價分離的方法，保持建設資金按概預算項目如實支出，防止增加施工企業(yè)二次采購環(huán)節(jié)上繳營業(yè)稅擠占建設資金。

“營改增”后施工企業(yè)稅金支付分析對比

一般情況下，施工企業(yè)在獲得施工任務后，約需投入總價5%的資金購買或更新施工設備，繳納1 9.04%的稅金，其中含1 7%的增值稅；投入總價15%的資金購買專業(yè)廠家生產(chǎn)的材料，繳納1 9.04%的稅金，其中含1 7%的增值稅；投入總價10%的金額采購勞務，繳納5.6%的稅金；投入總價20%的金額采購地材，繳納19.04%的稅金，其中含17%的增值稅；投入總價20%的金額進行專業(yè)分包，繳納3%的稅金；投入5%的金額委托試驗檢測和咨詢服務，繳納5.6%的稅金；剩余總價的25%使用自己擁有的資源有效完成施工任務，由項目法人承擔，含在單價中。按現(xiàn)行建筑業(yè)營業(yè)稅率3.0%和目前材料設備采購繳納19.04%的稅金，其中含17%的增值稅進行分析對比，結(jié)論如下表所示：

從對比分析可知，在現(xiàn)行營業(yè)稅和一般項目執(zhí)行結(jié)構(gòu)比例的情況下，施工企業(yè)須多承擔12.07%的稅金，如果施工企業(yè)不分包、也不雇傭勞務、不委托試驗檢測即外委工程越少，以稅金方式支出的成本會變低，但維護和保持施工能力的費用會高于以稅金方式支出的成本。這是當前施工企業(yè)為什么只做項目技術(shù)管理工作，多采用專業(yè)分包方式實施項目建設的原因。營改增后，施工企業(yè)稅負如下表所示：

營改增后，施工企業(yè)關聯(lián)下游或有合同關系的企業(yè)均可提供增值稅進項發(fā)票，可抵扣11%的稅率，按其占全部建安費的比重（75%）加權(quán)計算，施工企業(yè)加權(quán)可抵扣稅率為8.25%（11%x0.75），實際需要繳納的稅負僅為2.75%（11%-8.25%），低于現(xiàn)行營業(yè)稅率3%。同時，營改增后，會促進社會分工的精細化，產(chǎn)品質(zhì)量更能專、尖、特、強，既減輕企業(yè)負擔，又使企業(yè)更具活力。

實行營業(yè)稅改增值稅后，項目法人代扣代繳工程項目稅金的工作量激增，同時還涉及施工企業(yè)內(nèi)部核算，因此項目法人不適宜進行代扣代繳工程項目增值稅金的工作。施工企業(yè)要專門成立稅金管理機構(gòu)，按照財務制度的規(guī)定，編報相關收支明細報表，計算上繳和抵扣增值稅金，按規(guī)定向稅務機構(gòu)報稅和繳納。

（摘自《施工企業(yè)管理》雜志第10期     作者：陳宙翔     單位：云南云嶺高速公路橋梁工程有限公司)