淺談現(xiàn)代成本管理

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目前企業(yè)追逐利潤已經(jīng)進(jìn)入白日化的階段，降低成本無異為每個(gè)企業(yè)通曉的道理，各企業(yè)對降低成本方面的宣言也是層出不窮，這里分享幾個(gè)世界前五百強(qiáng)企業(yè)的成本宣言：豐田：徹底杜絕浪費(fèi)的思想為基礎(chǔ)，追求制造汽車的合理性而產(chǎn)生的生產(chǎn)方式。沃爾瑪：以進(jìn)貨量大、幫助供應(yīng)商走進(jìn)世界市場、現(xiàn)金結(jié)算等理由降低購買價(jià)格。通用：精益生產(chǎn)及時(shí)供貨、循環(huán)取貨驅(qū)除庫存“魔鬼”、建立供應(yīng)鏈預(yù)警機(jī)制追求共贏。思科：讓員工自愿為公司節(jié)約成本。福特 TVM，就是消除一切浪費(fèi)（Ford TVM Attacks Waste Everywhere）。

雖然很多企業(yè)已經(jīng)把成本的管理提高到一個(gè)較高的重視程度，然而成本的實(shí)際管理工作也的確較難開展。首先成本管理涉及的工作范圍比較寬廣，如果在完全成本下，企業(yè)的耗費(fèi)都相應(yīng)形成不同類型的成本，比如：企業(yè)的營業(yè)費(fèi)用（制造費(fèi)用、管理費(fèi)用）、營業(yè)外費(fèi)用（貸款利息費(fèi)、票據(jù)貼現(xiàn)費(fèi)）等在各經(jīng)營領(lǐng)域如何分?jǐn)偟榷寂c成本有著必然聯(lián)系。其次,成本管理涉及的部門比較廣泛，從管理層的資金運(yùn)用，到采購、銷售部門的價(jià)格控制，到車間部門的費(fèi)用消耗、再到倉庫物流的現(xiàn)場管理等都參雜成本管理的控制點(diǎn)。再者成本的管理靈活，不同行業(yè)、不同企業(yè)在成本的管理上都有不同的方法。比如：大批大量、管理上不需要分多步驟生產(chǎn)的行業(yè)多用品種法進(jìn)行核算，如發(fā)電、采煤行業(yè)；多步驟、大批大量的生產(chǎn)常用分步法核算成本，如家電行業(yè)、造紙行業(yè)；西方一些企業(yè)還以作業(yè)為中心進(jìn)行費(fèi)用歸集并分配，即采用ABC法進(jìn)行成本核算。對于成本的計(jì)算方法也有很多選擇，比如標(biāo)準(zhǔn)成本法，適合于成本起伏較平穩(wěn)的制造型企業(yè)；平均成本法,適合于分銷或成本快速變化的企業(yè)。

基于成本核算的復(fù)雜性，企業(yè)對成本的管理就需要有一個(gè)戰(zhàn)略統(tǒng)籌的思想。

   （一） 從企業(yè)的業(yè)務(wù)流程分析適應(yīng)本土的成本管理方案。

1. 制定各部門合理的工作流程和管理制度。

在制定本公司的管理方案之前一定先要對企業(yè)“因地制宜、量體裁衣”，即選擇合適的成本核算方法，然后再梳理工作的每一個(gè)流程環(huán)節(jié)。以一個(gè)家電制造行業(yè)為例：要研發(fā)制造一個(gè)新產(chǎn)品，業(yè)務(wù)流程為：先要由營銷部門根據(jù)現(xiàn)有市場預(yù)測提出開發(fā)意向，然后由工程師編制開發(fā)任務(wù)書，并提供出這個(gè)產(chǎn)品所需要的物料清單及工藝路線；接著采購、設(shè)備進(jìn)行相應(yīng)材料、設(shè)備的采購；物料到貨后倉庫進(jìn)行物料的入庫和發(fā)放；研發(fā)部和工程師根據(jù)技術(shù)設(shè)計(jì)和總體方案進(jìn)行樣機(jī)制作；樣機(jī)制作完成后由品質(zhì)部進(jìn)行質(zhì)量檢驗(yàn)并出具測試報(bào)告；檢驗(yàn)合格后車間安排小批量的生產(chǎn)；小批生產(chǎn)檢測成功后可以進(jìn)行量產(chǎn)；成功下線的產(chǎn)品由倉庫接收；營銷部根據(jù)客戶訂單進(jìn)行產(chǎn)品的發(fā)貨通知；倉庫發(fā)貨后，財(cái)務(wù)人員根據(jù)確認(rèn)的銷售訂單進(jìn)行銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)并開具銷售發(fā)票，最終收到客戶賬款。具體業(yè)務(wù)流程圖如下：

可以說業(yè)務(wù)流程的每個(gè)環(huán)節(jié)都和成本有著密切的關(guān)系，比如：供應(yīng)商的材料價(jià)格、外協(xié)供應(yīng)商的加工費(fèi)價(jià)格、其他雜費(fèi)；銷售貨物的銷售價(jià)格、銷售費(fèi)用；物料清單的定額和損耗、資源的費(fèi)用、二次料、替代物料的利用、工藝路線的制定；倉庫的庫存周轉(zhuǎn)、物流費(fèi)用、倉儲(chǔ)費(fèi)用、廢品廢料的利用；車間的領(lǐng)料、退料、超領(lǐng)料、返修、試制任務(wù)、現(xiàn)場的5S管理；品質(zhì)的檢驗(yàn)時(shí)間、檢驗(yàn)費(fèi)用；研發(fā)的研發(fā)費(fèi)用、技術(shù)更改；財(cái)務(wù)的資金周轉(zhuǎn)；人力的工資比率和人員編制；設(shè)備的更換、維修費(fèi)用，資產(chǎn)的折舊費(fèi)用等。

既然成本和這些環(huán)節(jié)都有密切的關(guān)系，就需要成本管理人員對整體運(yùn)作狀況制定相應(yīng)的成本制度，實(shí)現(xiàn)成本預(yù)測、計(jì)劃、核算、分析、考核、獎(jiǎng)懲等具體職能。

2. 制作相應(yīng)的原始單據(jù)。

單據(jù)是各部門記賬的原始憑證也是各部門之間業(yè)務(wù)信息傳遞的載體。清晰、明確的單據(jù)內(nèi)容是杜絕業(yè)務(wù)失誤的保障。比如供應(yīng)商應(yīng)該根據(jù)本公司制作的收料單進(jìn)行賬務(wù)結(jié)算，自制的或是復(fù)印件都可能造成財(cái)務(wù)的付款錯(cuò)誤；車間領(lǐng)料和超領(lǐng)料，推事物料和拉式物料都應(yīng)該有相應(yīng)的領(lǐng)料單，如果是手寫的或是混合的領(lǐng)料方式極易造成物料的混亂；出廠的物資需要開具出廠單據(jù)，并由相應(yīng)部門和財(cái)務(wù)部門的簽字才能放行，否則極易丟失公司財(cái)物；銷售出庫需要有出庫通知書發(fā)往倉庫，倉庫才能辦理出庫手續(xù)等。有明晰記錄詳細(xì)資料的單據(jù)并妥善保管才能保障不必要的成本浪費(fèi)。

（二） 用先進(jìn)的福州OA系統(tǒng)幫助企業(yè)準(zhǔn)確核算成本。

1.數(shù)據(jù)集成、資源共享。

當(dāng)代福州OA系統(tǒng)幾乎涵蓋了企業(yè)運(yùn)作的所有領(lǐng)域，它是企業(yè)各部門的共同平臺(tái)。數(shù)據(jù)在各個(gè)部門實(shí)現(xiàn)了集成共享，這些數(shù)據(jù)包括物料清單（BOM），工作中心（Work Center），工藝路線（Routing），成本中心和作業(yè)（Activity），物料主記錄（Material Master Data）等，系統(tǒng)采用了大量成熟的管理會(huì)計(jì)技術(shù)，比如成本對象（Cost Object）和成本流（Cost Flow）,標(biāo)準(zhǔn)成本和差異分析（Variance Analysis）等等。這些技術(shù)在理論上都比較成熟。通過它們，福州OA實(shí)現(xiàn)了對原始數(shù)據(jù)的整理和分析，提供給管理者多維和明細(xì)的產(chǎn)品成本信息。

2.ORACLE 福州OA提供的兩種成本核算方法。

標(biāo)準(zhǔn)成本法和平均成本法，平均成本法主要用于分銷或成本快速變化的企業(yè)。它的特點(diǎn)是：以移動(dòng)平均成本估算庫存值，即一些庫存的事務(wù)處理要參與成本的計(jì)算，比如采購訂單的入庫、從庫存返回至供應(yīng)商，在這種成本核算方法下，依據(jù)歷史成本評(píng)定組織績效。而標(biāo)準(zhǔn)成本法是以預(yù)定義的成本計(jì)算庫存值，并通過成本的變動(dòng)產(chǎn)生更新差異。在這種成本核算方法下，依據(jù)預(yù)定義產(chǎn)品成本評(píng)定組織績效。

3.制造企業(yè)的成本流轉(zhuǎn)過程。

我現(xiàn)在以一個(gè)制造企業(yè)的生產(chǎn)過程為例介紹成本的信息結(jié)轉(zhuǎn)。

A. 成本的制定。

在定義成本前，首先應(yīng)由BOM人員在系統(tǒng)中對物料的信息進(jìn)行維護(hù)，包括物料的編碼、描述、類別（自制件、采購件、成品）、單位、提前期、供應(yīng)方式、供應(yīng)子庫等。這些信息是各模塊的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，比如采購一種涂料的單位是斤，然而在系統(tǒng)中維護(hù)了公斤，系統(tǒng)在計(jì)算物料供應(yīng)和需求的時(shí)候都會(huì)翻倍的進(jìn)行運(yùn)算。定義好物料信息后，需要根據(jù)成品的物料清單定義下級(jí)物料的需求數(shù)量、產(chǎn)出率、供應(yīng)子庫和供應(yīng)類型等。接下來就是成本管理人員維護(hù)成本了，只需定義好采購物料的成本和物料清單，并運(yùn)行成本累積和更新程序后，系統(tǒng)就會(huì)自動(dòng)計(jì)算子裝配件和成品的單位成本了，而成本管理的職能就在于分析影響成本的因素并提出合理化建議。

   B．成本信息的流轉(zhuǎn)。

a.生產(chǎn)計(jì)劃部門運(yùn)行MRP等計(jì)劃工具，系統(tǒng)結(jié)合產(chǎn)品需求和庫存狀況生成計(jì)劃定單（Planned Order）。計(jì)劃定單被確認(rèn)并轉(zhuǎn)成生產(chǎn)定單，生產(chǎn)定單下達(dá)后，車間開始執(zhí)行生產(chǎn)任務(wù)。在生成生產(chǎn)定單時(shí)系統(tǒng)會(huì)列示生產(chǎn)工序以及各道工序的原材料投料，計(jì)劃員可以在此基礎(chǔ)上進(jìn)行修正和確認(rèn)。車間在執(zhí)行生產(chǎn)定單的過程中，系統(tǒng)同樣會(huì)列示各工序需要領(lǐng)用的原材料的種類和數(shù)量，實(shí)際領(lǐng)用可以參照提示或做更正。倉儲(chǔ)部門負(fù)責(zé)庫存的管理，倉管員會(huì)根據(jù)實(shí)際數(shù)量在系統(tǒng)中記錄發(fā)料、退料的庫存記錄。在福州OA中產(chǎn)生如下會(huì)計(jì)信息：產(chǎn)生一張反映庫存移動(dòng)的物料憑證，借：生產(chǎn)成本（標(biāo)準(zhǔn)成本或平均成本）  貸：存貨。當(dāng)生產(chǎn)完工后，車間要進(jìn)行任務(wù)單的完工事務(wù)處理，產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息為：借：存貨 （標(biāo)準(zhǔn)成本或平均成本）貸：生產(chǎn)成本。

b. 每個(gè)月除了材料成本之外，還會(huì)發(fā)生制造費(fèi)用和間接費(fèi)用，它們是通過系統(tǒng)集成或用手工方式被記入了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模塊和成本會(huì)計(jì)模塊。如果能詳細(xì)的制定出各費(fèi)用產(chǎn)生的動(dòng)因和比率，如：機(jī)器的使用效率、人工的工時(shí)利用率等，就可以在系統(tǒng)中對相應(yīng)的成本要素進(jìn)行維護(hù)。如果制造費(fèi)用和間接費(fèi)用占成本的比重不是很大，在生產(chǎn)方面也沒有達(dá)到精細(xì)化管理，則可以通過其他方式計(jì)入產(chǎn)品成本。比如：固定資產(chǎn)模塊，月末自動(dòng)計(jì)算折舊并過賬，在財(cái)務(wù)中自動(dòng)生成會(huì)計(jì)信息為：借：制造費(fèi)用—折舊 貸：累計(jì)折舊的記賬憑證。同時(shí)根據(jù)固定資產(chǎn)所屬的不同成本中心，折舊費(fèi)用自動(dòng)流入了各個(gè)成本中心；再比如：人力資源模塊，月末計(jì)算工資時(shí)生成借：生產(chǎn)成本—人工  貸：應(yīng)付工資的會(huì)計(jì)分錄，同時(shí)工資費(fèi)用也會(huì)流入了相關(guān)成本中心；水電能源、機(jī)物料消耗及其他制造費(fèi)用都通過財(cái)務(wù)手工輸入發(fā)票時(shí)記入系統(tǒng)，產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息為：借：制造費(fèi)用  貸：應(yīng)付賬款，同時(shí)手工認(rèn)定或分?jǐn)偟礁鞒杀局行?。還有一些是除車間外的成本中心提供的服務(wù)，比如倉庫的費(fèi)用，這部分費(fèi)用也是手工維護(hù)到相應(yīng)的成本中心。這樣月末在總賬中，我們就可以對所有的制造費(fèi)用和間接費(fèi)用進(jìn)行歸集和分配了。

c．對月末結(jié)賬時(shí)仍在生產(chǎn)狀態(tài)的產(chǎn)品。由于會(huì)計(jì)上按會(huì)計(jì)期間出報(bào)表的需要，因此需要將在制品的成本物化成存貨，體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表中。系統(tǒng)在月末將未完工的生產(chǎn)定單所累計(jì)的成本扣除部分已入庫的產(chǎn)成品的價(jià)值作為在制品的價(jià)值，用公式表示就是：在制品=生產(chǎn)定單成本-已入庫產(chǎn)成品。

d.在標(biāo)準(zhǔn)成本核算方法下：不論是生產(chǎn)成本中心還是間接成本中心都有成本的投入和產(chǎn)出。投入和產(chǎn)出是按各自不同的方式核算的，因此可以肯定在月末這些成本中心的投入和產(chǎn)出是不會(huì)相等的。這種差異可能是由開工率變化造成的，也可能是資源消耗超標(biāo)造成的，也可能是資源價(jià)格變化造成的。因此，月末，系統(tǒng)將量化不同類別的差異。但是差異總數(shù)=投入-產(chǎn)出的公式總是成立的。一般會(huì)有五大差異：即訂單差異（標(biāo)準(zhǔn)成本和采購訂單價(jià)格的差異）、發(fā)票差異（采購訂單價(jià)格和發(fā)票價(jià)格的差異）、材料成本更新差異（原材料價(jià)格變動(dòng)對庫存價(jià)值產(chǎn)生的差異）、材料消耗差異（發(fā)出材料數(shù)量和完工入庫的材料數(shù)量不同產(chǎn)生的差異）、WIP在制品成本更新差異（材料成本變動(dòng)時(shí)對在生產(chǎn)任務(wù)中的物料成本影響產(chǎn)生的差異），差異形成的會(huì)計(jì)信息為：借/貸：存貨科目  貸/借：差異科目。

在平均成本核算下，由于存貨的金額是移動(dòng)加權(quán)計(jì)算的，所以只會(huì)存在平均成本差異（庫存中某個(gè)項(xiàng)目的一個(gè)或多個(gè)成本要素的事務(wù)處理結(jié)果為負(fù)數(shù)時(shí)，用此賬戶來平衡分錄，并且表示在接收前因發(fā)出庫存而導(dǎo)致的庫存估價(jià)錯(cuò)誤的差異科目）和發(fā)票價(jià)格差異（采購價(jià)格與已付采購訂單接收的發(fā)票價(jià)格之間的差異）。

在標(biāo)準(zhǔn)成本下，成本管理的工作往往是圍繞差異的分析和降低而展開的。

成本的管理是一個(gè)對業(yè)務(wù)流程的過程管理，它所分析的數(shù)據(jù)來源于每一個(gè)業(yè)務(wù)部門的事務(wù)處理中，如何結(jié)合實(shí)際業(yè)務(wù)情況分析成本、制定成本、降低成本是擺在我們面前的一個(gè)永和不變的話題。（e-works）